Diferencial de Alíquotas (DIFAL)

O imposto denominado diferencial de alíquota incide especificamente sobre a circulação de mercadorias, e, podemos classifica-lo como uma vertente do imposto sobre circulação de mercadorias e serviços (ICMS).

Sua previsão constitucional, encontra-se disposta no artigo 155 § 2º, inciso VII e VIII, bem como sua partição no art. 99, do ato das disposições constitucionais transitórias, todas com redação alterada pela Emenda Constitucional 87 de 16 de abril de 2015.

Vejamos o preceito legal para instituição:

“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(…)

II – Operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

  • 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

(…)

VII – nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual;

VIII – a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:

  1. ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;
  2. ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto; “

Diante do permissivo constitucional, podemos afirmar, a criação de novo tipo de imposto de circulação de mercadorias e serviços (ICMS), com o nome de Diferencial de Alíquota, e, da presente panaceia, derivam diversas hipóteses de incidência, as quais trataremos a seguir:

DIFAL CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE

Podemos considerar como consumidor final toda pessoa física ou jurídica, que adquire determinado produto para seu consumo próprio, sem intenção de comercialização.

Por definição, as pessoas físicas sempre que adquirem determinado produto, salvo exceções, irão consumir aquele determinado produto.

Pessoa jurídicas não contribuintes, são aquelas que não possuem inscrição estadual junto a Secretaria de Fazenda, qualificando-se estritamente como prestador de serviços.

  1. COMO SE CALCULA O DIFAL NESSE CASO?

Venda de uma empresa localizada em SP, para uma pessoa física residente na BA.

Precisaremos das seguintes informações para realizar o cálculo:

  1. Alíquota interestadual, se for nacional (7%), se for importado (4%);
  2. Alíquota interna da UF destinatária do produto;

Produto (R$ 100,00) X 4% alíquota do importado = (R$ 4,00)a;

Produto (R$ 100,00) X 18% alíquota interna = R$ 18,00b;

= DIFAL (B-A) R$ 18,00 – R$ 4,00 = R$ 14,00;

(** Tabelas de alíquotas disponíveis em nosso site **)

Existe partição do DIFAL entre os estados de origem e de destino (R$ 14,00), que persistirá apenas até o final desse ano, a partir de 2019, esse tributo será integralmente devido ao estado de destino da mercadoria, em nosso exemplo, a Bahia.

A empresa vendedora, deverá anexar a GNRE (Guia Nacional de Recolhimentos Especiais) junto a DANFE, evitando-se assim, a apreensão de mercadorias.

Essa sistemática aplica-se para empresas não contribuintes do ICMS, aquelas que apenas prestem serviços, a emissão da NFE do vendedor deverá observar o CFOP 6.108.

Importante destacar que não está incidindo DIFAL para venda a consumidores finais não contribuintes e contribuintes, para empresas vendedoras optantes pelo Simples Nacional, em decorrência da liminar concedida na Ação Direta de Inconstitucionalidade n. 5464 STF (17/02/2016):

“Remetente optante pelo Simples Nacional – Suspensa a obrigação do recolhimento do Diferencial de Alíquotas até o julgamento final da ação, por força de decisão do STF em 17/02/2016, na ADIN 5464.”

A decisão é provisória, e, ocorrendo alterações na presente, avisaremos nossos clientes.

DIFAL CONSUMIDOR FINAL CONTRIBUINTE

A regra ao presente caso, consiste na responsabilidade pelo recolhimento do diferencial de alíquotas (ICMS) à empresa adquirente, e não a vendedora, salientando que nesse caso, existem diversas exceções, alterando a responsabilidade tributária, que vamos tratar a seguir.

Destacamos os produtos que estão sujeitas a Substituição Tributária (Convênio ICMS 52/2017), quer sejam, do setor de autopeças, materiais elétricos, cosméticos, dentre outros.

Os protocolos de ST firmados pelos Estados Signatários, determinam e invertem a regra de responsabilidade tributária do recolhimento, passando ao vendedor.

Cito como exemplo, protocolo 41/2008, abaixo mencionado:

“Cláusula Primeira –

(…)

  • O disposto no “caput” aplica-se, também, às operações com os produtos relacionados no § 1º destinados à:

I – aplicação na renovação, recondicionamento ou beneficiamento de peças partes ou equipamentos;

II – integração ao ativo imobilizado ou ao uso ou consumo do destinatário, relativamente ao imposto correspondente ao diferencial de alíquotas.

Portanto, a empresa remetente (vendedora), deverá avaliar os seguintes requisitos para descobrir se a responsabilidade do DIFAL será dela:

  1. O comprador possui inscrição estadual?
  2. Sendo contribuinte do ICMS (possui IE), ele utilizará para consumo próprio ou para ativo imobilizado? (analisar objeto social do comprador pelo CNPJ);
  3. A mercadoria que estou vendendo está em algum protocolo de Substituição Tributária, prevendo a inversão de responsabilidade tributária?

Se todas respostas forem positivas, a empresa remetente será responsável pelo recolhimento do DIFAL, utilizando a metodologia de cálculo do DIFAL para não contribuintes, utilizando o CFOP 6.404, colocando a base do DIFAL, no campo de base de ICMS ST, e, o imposto DIFAL, no campo ICMS ST.

Novamente salientamos que essa regra não se aplicam as empresas no Simples Nacional, pela ADI 5464 STF.

Com as novas regras, as operações com consumidor final contribuinte ou não do imposto, passam a ter as mesmas alíquotas de ICMS aplicáveis, ou seja, não são mais utilizadas as alíquotas internas da UF de origem nas operações com consumidor final não contribuinte, e sim as alíquotas interestaduais como em qualquer outra operação. Sendo assim, a partir de 01º/01/2016 são observadas as seguintes alíquotas interestaduais:

  • Operações com estados do Sul e Sudeste (exceto Espírito Santo): 12%;
  • Operações com estado do Centro-Oeste, Norte, Nordeste e Espírito Santo: 7%;
  • Operações com produtos importados ou com conteúdo de importação superior a 40% (Resolução 12/2012): 4%.

** O destinatário, via de regra, será responsável pelo recolhimento do diferencial, se não houver convenio ou protocolo de ICMS ST, entre os Estados Signatários. **

DIFAL CONSUMIDOR FINAL CONTRIBUINTE SIMPLES NACIONAL

O DIFAL para empresas no simples nacional, incide sobre suas compras, ou seja, o responsável pelo recolhimento do imposto é a empresa adquirente optante pelo Simples Nacional.

A previsão legal, encontra-se no artigo 13, §1º, inciso XIII, alínea “h”, e §5º da Lei Complementar 123/2006, incidentes sobre a industrialização, comercialização, uso e consumo, ou compra de ativo imobilizado.

Citamos o exemplo, a seguir:

Venda de uma empresa localizada em RS, para empresa optante pelo Simples Nacional localizada em SP.

Precisaremos das seguintes informações para realizar o cálculo:

  1. Alíquota interestadual, se for nacional (12%), se for importado (4%);
  2. Alíquota interna do produto em SP;

Produto (R$ 100,00) X 12% alíquota interestadual = (R$ 12,00)a;

Produto (R$ 100,00) X 18% alíquota interna = R$ 18,00b;

= DIFAL (B-A) R$ 18,00 – R$ 12,00 = R$ 6,00;

(** Tabelas de alíquotas disponíveis em nosso site **)

O adquirente será o responsável pelo recolhimento, devendo ainda entregar obrigação acessória denomina DeSTDA (Declaração de Substituição Tributária, Diferencial de Alíquota e antecipação), sempre que ocorrer as hipóteses de DIFAL, ICMS ST, ou antecipação.

Essa metodologia justifica-se na tentativa de igualar o custo tributários das empresas optantes pelo SIMPLES, tendo em vista, que normalmente não possuem a incidência de empresas não optantes desse sistema, evitando-se assim uma concorrência desleal.

Esses são os tipos de DIFAL existentes, sendo duas incidências decorrentes da venda de produtos (saídas), com responsabilidade tributária do vendedor, e, uma exclusiva das empresas optantes pelo simples nacional (entradas), com responsabilidade tributária do comprador.

BASE DE CÁLCULO DO DIFAL

Cabe mencionar, a diferenciação da metodologia de cálculos do DIFAL, coexistindo duas formas, a saber:

 

  1. POR FORA OU BASE SIMPLES.
  2. POR DENTRO OU BASE DUPLA

 

O DIFAL com base simples é o ICMS calculo no primeiro exemplo, onde levamos em conta, a diferença entre a alíquota interna do destinatário, menos a alíquota interestadual.

 

A novidade da base dupla, ou por dentro, decorreu do Convenio ICMS 52/2017, que determinou expressamente que o percentual de diferença entre a alíquota interna e a interestadual seja incluído na Base de cálculo do DIFAL.

 

Portanto, o ICMS deverá compor a base de cálculo do DIFAL, vejamos como funciona com o 1º exemplo, desse artigo:

Venda de uma empresa localizada em SP, para uma pessoa jurídica contribuinte do ICMS, localizada na BA (Produto presente em protocolo de ICMS ST).

Precisaremos das seguintes informações para realizar o cálculo:

 

  1. Alíquota interestadual, se for nacional (7%), se for importado (4%);
  2. Alíquota interna da UF destinatária do produto;

Produto (R$ 100,00) X 4% alíquota do importado = (R$ 4,00)a;

(Produto sem ICMS próprio R$ 96,00/0,82 = 117,07).

** 1,00 – 0,18 alíquota interna = 0,82, para compor o tributo em sua base de cálculo **

Base de Cálculo DIFAL = 117,07 * 18% = 21,07 – ICMS NFE (4,00) = 17,07;

 

Notamos que na base Simples, o DIFAL seria de R$ 14,00, enquanto na Base dupla, temos um DIFAL de R$ 17,07, portanto, uma diferença de R$ 3,07, para produto de R$ 100,00.

Esse cálculo ficou conhecido como DIFAL ICMS ST, pois aplica-se apenas para consumidores finais contribuintes, e, não para pessoas físicas ou não contribuintes.

Salientamos que o Convênio 52/2017 foi objeto de Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI 5.866 – STF), na qual foi afastado de forma liminar a incidência da base dupla do DIFAL ICMS ST, ocorre que, muitos Estados anteriormente a edição do convênio, já adotavam essa sistemática, portanto, alegam que o objeto da presente ADI, não tem o condão de suspender a eficácia de sua legislação interna.

Os seguintes estados possuem base por dentro ou dupla (AC/AL/ES/GO/MG/PA/PE/PR/RO/RS/SE/TO).

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